Для підтримання певної рівноваги, балансу комерційних інтересів необхідно, щоб національні системи були сумісними, уніфікованими і не створювали перепон для міжнародного бізнесу. Проте здійснення економічної діяльності поза межами однієї держави, інтенсифікація дво- та багатосторонніх господарських зв’язків, розвиток економічної інтеграції видозмінюють та посилюють проблеми оподаткування. Кожна країна має власну податкову систему та відповідне податкове законодавство. Тому при здійсненні діяльності в міжнародних масштабах доводиться враховувати:

• національні податки та податкові закони;
• податки та податкові закони іноземних держав;
• міжнародні податкові закони [1, с.28].

На нашу думку, М.Я.Азаров абсолютизує міжнародну правотворчість, називаючи її «законом», варто було б використати термін «акти».

Сьогодні, коли до повної податкової гармонізації ще далеко, міждержавні взаємини у фіскальній галузі, як правило, будуються і значною мірою сприяють вирішенню проблеми оподаткування в міжнародній сфері. Враховуючи розвиток і ускладнення норм міжнародного права, держави вдосконалюють свої національні податкові законодавства, встановлюють правила оподаткування діяльності, яку ведуть на їх територіях суб’єкти іноземного права і яку суб’єкти їх національного права ведуть на територіях іноземних держав. Саме тому держави дедалі тісніше співпрацюють у сфері оподаткування. Це співробітництво сприяє укладенню договорів, спрямованих на усунення різних неузгоджень між їх правовими системами, які призводять до конфліктних ситуацій.

У такій великій сукупності відносин з приводу міжнародного оподаткування особливе значення надається питанням про усунення подвійного оподаткування і попередження ухилення від оподаткування. Різниця підходів окремих держав до тих чи інших питань оподаткування породжує не тільки складнощі в оформленні податкової звітності, а й призводить до такого феномену, як міжнародне подвійне оподаткування [2, с.95].

Отже, виникає необхідність як теоретичного осмислення системних якостей сучасного податкового права, так і на практиці внаслідок доктринальної нерозробленості таких базових понять, що використовуються законодавцем, як «подвійне оподаткування», «усунення подвійного оподаткування», «міжнародне подвійне оподаткування» та ін.

Як зазначає М.Загряцков, «література про подвійне оподаткування починається Селігманом; він один із перших, якщо не перший, дав їй теоретичне обґрунтування і він же підвів підсумок роботи, спрямованої на усунення подвійного оподаткування». Подвійне оподаткування (або потрійне, четвертне) конкурентними органами влади, стверджує він, є продуктом сучасного руху капіталу. «Сучасне багатство має більш чи менш космополітичний характер; людина, яка проживає в одній державі і має власність в іншій, може бути обкладена по титулу тієї ж самої власності двома державами, які будуть конкурувати одна з одною» [3, с.199].

Подвійне оподаткування в широкому розумінні цього слова – це повторне обкладання одного і того ж джерела (особи або предмета). Селігман зазначає в «Essay in taxation», що воно є і дуже давнє, і порівняно нове явище. Воно – давнє, оскільки в епоху абсолютизму воно результатом свавілля державних структур, що обкладали підданих без жодного врахування принципу податкової справедливості. В той же час воно може бути розглянуте як цілком нове явище, оскільки виникає в силу складності соціальних відносин, коли капітал однієї і тієї ж особи не тільки бере участь в різній підприємницькій діяльності, він навіть експлуатується у різних країнах, і, відповідно, може підлягати оподаткуванню два рази і більше – через невідповідність податкового законодавства та складнощі економічних відносин [3, с.200].

Розробленість цієї проблеми на сучасному етапі має однобічний характер, оскільки вона розглядалась лише у певному аспекті й у контексті з іншими проблемами. Однак навіть і за такої ситуації серед науковців немає єдиного підходу щодо визначення поняття «міжнародне подвійне оподаткування». Кожен із них привносить своє бачення цієї проблеми у саму ж дефініцію.

Звичайно, це питання не залишилось поза увагою українського законодавця. У цьому переконує стаття 18 Закону України «Про систему оподаткування» від 18 лютого 1997 р., де йдеться про те, що сума доходу, отриманого за кордоном, зараховується у загальну суму доходу, що підлягає оподаткуванню в Україні і враховується при визначенні розміру податку. При цьому розмір зарахованих сум не може перевищувати суму податку, що підлягає сплаті в Україні. У такому випадку обов’язково потрібне письмове підтвердження податкового органу іноземної держави про факт сплати податку і наявність міжнародних договорів про усунення подвійного оподаткування та попередження ухилення від сплати податків [4, с.510].

Серед різноманіття думок щодо визначення категорії «міжнародне подвійне оподаткування» можна виділити певні особливості цього явища, а саме:

• ідентичність суб’єктів оподаткування (платників податків);
• підпорядкованість цих суб’єктів чи об’єктів податковим юрисдикціям різних держав;
• ідентичність об’єкта оподаткування (джерел доходів і самих доходів);
• розходження у правилах і методиках обчислення оподатковуваного доходу в різних країнах;
• одночасність оподаткування (в один і той же податковий період) [2, с.97; 5, с.125].

В основі виникнення подвійного оподаткування лежить різне законодавче регулювання платника і джерела доходу в законодавстві різних держав. Доповнюватися це може також неоднозначним правовим тлумаченням податкових норм і елементів податкового процесу.

Такі конфліктні ситуації обумовлені тим, що кожна держава по-своєму вирішує питання про конструкцію взаємозв’язку таких податкових елементів, як суб’єкт оподаткування і об’єкт оподаткування.

Отже, проблема міжнародного подвійного оподаткування виникає у декількох випадках, а саме:

• Якщо згідно з національним законодавством кількох держав платник податку визнається резидентом і відповідно несе необмежену податкову відповідальність перед кожною з них стосовно об’єктів оподаткування.
• Якщо у резидента однієї держави виникає об’єкт оподаткування на території іншої держави, і обидві ці держави оподатковують цей об’єкт.
• Якщо декілька держав піддають одну і ту ж особу, яка не є резидентом жодної з них, оподаткуванню по об’єкту, який виникає у суб’єкта податку в цих державах.

Подвійне оподаткування не обов’язково означає буквальне використання однакових податкових важелів. Воно можливе і при частковому накладанні одного об’єкта на інший, причому це може відбуватися як у рамках однієї держави, так і при дії різних податкових систем. Питання подвійного оподаткування торкається національних фіскальних інтересів, інтересів міжнародних організацій (з питань встановлення глобальної економічної гармонії), приватних комерційних інтересів.

Таким чином, міжнародне подвійне оподаткування – це неодноразове обкладання об’єкта оподаткування (податкової бази) в/або конкретного платника одним і тим же податком (чи подібним) за певний податковий період, яке виникає унаслідок неузгодження між державами застосування принципів поширення податкової юрисдикції кожної з них.

ЛІТЕРАТУРА

1. Оподаткування зовнішньоекономічної діяльності в Україні / Під ред. М.Я.Азарова. – К.: Дія, 2000.
2. Перов А.В., Толкушкин А.В. Налоги и налогообложение: Учеб. пособ. – 2-е изд., перераб. и доп.– М.: Юрайт-Издат, 2003.
3. Загряцков М. Проблема двойного налогообложения в послевоенной литературе // Вестник финансов. – 1929. – №7. – С.200.
4. Закон України «Про систему оподаткування» // Відомості Верховної Ради України. – 1991. – №39. – С.510.
5. Міжнародне оподаткування / Під ред. Ю.Г.Козака, В.М.Сліпи. – К. 2003.