Вступ

В умовах ринку на кінцевий результат діяльності підприємства має система класифікації витрат за різними ознаками та критеріями, оскільки класифікація витрат має важливе значення при їх плануванні, контролі, регулюванні витрат, тому що дає можливість визначати особливості формування та розподілу витрат за певними об’єктами управління. Поділ витрат на різноманітні види за відповідними ознаками класифікації спрямований на вирішення найрізноманітніших завдань управління підприємством.

Різноманітні групування витрат покликані вирішити переважно аналогічні завдання управління, при цьому акцентується увага тільки на окремих видах витрат і залишаються поза увагою інші види та їхня роль в ефективному управлінні діяльністю. Це зумовлює необхідність групування видів витрат за такими критеріями, які якнайповніше відображатимуть та характеризуватимуть різні сторони діяльності підприємства.

Кожного виробника цікавить питання, скільки товару виробляти і скільки продавати залежно від ціни і витрат на його виробництво. Для виробництва продукції підприємець повинен зробити певні витрати. До таких витрат належать елементи факторів виробництва, які використовуються у виробництві. Це витрати на оплату живої праці (заробітну плату); на будівлі та обладнання (інвестиції); оплату природних ресурсів (води, корисних копалин, що використовуються як сировина та матеріали) та палива; оплату інших енергоносіїв.

Виробничі витрати — це фактичні витрати виробника (фірми) на придбання й використання всіх необхідних умов виробництва, які забезпечують осягнення кінцевого результату господарської діяльності.

1. Характеристика витрат виробництва та їх класифікація

Витрати підприємства є найважливішою складовою управління, тому що виробництво починається саме з витрат, а вже потім вивчаються питання організації, управління та одержання доходів і фінансових результатів діяльності. Організація обліку витрат виробництва є дуже суперечливим питанням, адже в різних країнах існують різні точки зору, щодо вирішення цієї проблеми. Однак, в сучасних умовах господарювання українські підприємства намагаються все більше наблизитися до МСФЗ.

Витратами визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

В певному періоді витрати визнаються одночасно з доходом, для отримання якого вони були здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Не визнаються витратами:

— платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо;

—   попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

—   погашення одержаних позик.

Витрати підприємства є комплексним показником, в якому відображається велика кількість факторів, що впливають на його рівень. Усі фактори діляться на зовнішні та внутрішні.

До основних зовнішніх факторів належить зміна:

—   ціни на ресурси, які підприємство одержує від постачальників;

—   розмірів мінімальної заробітної плати та обов’язкових платежів.

Основними внутрішніми факторами є зміна:

—   продуктивності праці;

—  трудомісткості та матеріаломісткості продукції.

Витрати класифікуються за ознаками, наведеними в табл. 1[2, c. 251-253].

Таблиця 1. Класифікація витрат підприємства

Ознаки	Види (характеристика) витрат
1. Місце виникнення	Зведені по: •  підприємству •  структурних підрозділах •  цехах •  дільницях •  центрах витрат •  центрах відповідальності
2. Об’єкти господарсь­кої діяльності	За об’єктами господарської діяльності (продукція, робо­ти, послуги, господарські процеси, деталі, замовлення)
3. Характер виробниц­тва	Основне виробництво Допоміжне виробництво Обслуговуюче виробництво
4. Зв’язок з обсягами господарської діяль­ності (ступінь впли­ву обсягу виробниц­тва на рівень витрат)	Постійні Змінні Умовно постійні Умовно змінні
5. Спосіб перенесення витрат на об’єкт	Прямі Непрямі
6. Час виникнення	Витрати минулого періоду Витрати звітного періоду Витрати майбутніх періодів
7. По відношенню до джерел покриття	Вхідні витрати (залишок готової продукції на початок звітного періоду) Поточні витрати (виробнича собівартість готової про­дукції звітного періоду) Вихідні витрати (собівартість реалізованої продукції)
8. Види витрат (каль­куляційні ознаки)	За економічними елементами За статтями калькуляції
9. Місце здійснення контролю	За місцями формування За центрами відповідальності
10. Можливість регу­лювання	Регульовані Нерегульовані
11. Мета формування	Визначення собівартості Визначення прибутку Оцінка альтернативного варіанту
12. Вид діяльності	Звичайні Основні Операційні Інвестиційні Фінансові Надзвичайні Виробничі Адміністративні Збутові Постачання Невиробничі
13. Єдність складу (од­норідність) витрат	Одноелементні Комплексні
14. Календарні періоди	Поточні Довгострокові Одноразові
15.Доцільність витрачання	Продуктивні Непродуктивні

Конкретизуємо класифікацію витрат за основними ознаками.

За місцем виникнення витрати на виробництво групуються за виробництвами, цехами, дільницями, технологічними переділами, службами та іншими адміністративно відокремленими структурними підрозділами виробництв.

Залежно від характеру та призначення виконуваних процесів виробництво поділяється на основне та допоміжне (підсобне).

До основного виробництва належать цехи, дільниці, що беруть безпосередню участь у виготовленні продукції.

Допоміжне (підсобне) виробництво призначене для обслуговування цехів основного виробництва; виконання робіт по ремонту основних засобів, забезпечення інструментом, запасними частинами для ремонту устаткування, різними видами енергії, тарою, транспортними та іншими послугами. До нього належать ремонтні цехи, експериментальні, енергетичні, паросилове господарство, компресорні, тарні, транспортні та інші підрозділи.

Усі витрати на виробництво входять до собівартості окремих видів продукції, робіт і послуг (у тому числі окремих виробів, виготовлених за індивідуальними замовленнями), груп однорідних виробів, типових представників виробів, напівфабрикатів.

За єдністю складу витрати поділяються на одноелементні та комплексні. Одноелементні — складаються з одного елементу витрат, комплексні — з кількох економічних елементів.

За видами витрати класифікуються за економічними елементами та за статтями калькуляції[5, c. 126-128].

Під економічними елементами витрат слід розуміти сукупність економічно однорідних витрат в грошовому виразі за їх видами (це групування дає змогу відповісти на питання, що витрачено на даний об’єкт).

Статті калькуляції «показують» як формуються ці витрати для визначення собівартості продукції — одні витрати показуються за їх видами (елементами), інші — за комплексними статтями (включають декілька елементів). При цьому один елемент витрат може бути присутнім у кількох статтях калькуляції.

За способами перенесення вартості на продукцію витрати поділяються на прямі та непрямі.

Прямі — це витрати, які можуть бути віднесені безпосередньо до певного об’єкта витрат економічно можливим шляхом.

До прямих витрат належать витрати, пов’язані з виробництвом окремого виду продукції (прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці тощо), які можуть бути безпосередньо включені до її собівартості. Непрямі витрати — витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до певного об’єкта витрат економічно можливим шляхом.

До непрямих витрат належать витрати, пов’язані з виробництвом кількох видів продукції (загальновиробничі), що входять до виробничої собівартості за допомогою спеціальних методів. Непрямі витрати утворюють комплексні статті калькуляції (тобто складаються з витрат, що включають кілька елементів), які відрізняються за їх функціональною роллю у виробничому процесі.

За ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат вони поділяються на змінні та постійні.

До змінних належать витрати, абсолютна величина яких зростає із збільшенням обсягу випуску продукції і зменшується із його зниженням. Змінні витрати включають витрати на сировину та матеріали, купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби, технологічне паливо й енергію, на оплату праці працівникам, зайнятим виробництвом продукції (виконанням робіт, наданням послуг), з відрахуваннями на соціальні заходи, а також інші витрати.

Постійні — це витрати, абсолютна величина яких із збільшенням (зменшенням) обсягу випуску продукції істотно не змінюється.

До постійних належать витрати, пов’язані з обслуговуванням і управлінням виробничою діяльністю цехів, а також витрати на забезпечення господарських потреб виробництва.

За календарними періодами витрати на виробництво поділяються на поточні, довгострокові та одноразові.

Поточні — це постійні, звичайні витрати або витрати, у яких періодичність менша ніж місяць.

Довгострокові витрати — це витрати, пов’язані з виконанням довгострокового договору (контракту), тобто контракту, який не планується завершити раніше, ніж через 9 місяців із моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).

Одноразові, тобто однократні витрати, або витрати, які здійснюються один раз (із періодичністю більш ніж місяць) і спрямовуються на забезпечення процесу виробництва протягом тривалого часу.

За доцільністю витрачання витрати поділяються на продуктивні та непродуктивні.

Продуктивні — витрати, передбачені технологією та організацією виробництва.

Непродуктивні — не обов’язкові витрати, що виникають у результаті певних недоліків організації виробництва, порушення технології тощо.

За визначенням відношення до собівартості продукції розрізняють витрати на продукцію та витрати періоду.

Витрати на продукцію — це витрати, пов’язані з виробництвом. У виробничій сфері до таких витрат належать усі витрати (матеріали, зарплата, амортизація основних засобів тощо), пов’язані з функцією виробництва продукції[6, c. 137-139].

Витрати на виробництво продукції створюють виробничу собівартість продукції (робіт, послуг).

Витрати періоду — це витрати, що не входять до виробничої собівартості і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. Це витрати на управління, збут продукції та інші операційні витрати.

Витрати на підприємстві формуються залежно від видів його діяльності (рис. 1).

Рис. 1. Види діяльності підприємства

Під звичайною діяльністю мають на увазі будь-яку діяльність, що передбачається підприємством, а також операції, які її забезпечують або виникають внаслідок здійснення такої діяльності.

До надзвичайної діяльності відносять такі операції або події, які відрізняються від звичайної діяльності, не відбуваються часто або регулярно та не передбачаються суб’єктом підприємництва. Це — стихійні лиха, пожежі, техногенні аварії тощо.

Звичайна діяльність, у свою чергу, поділяється на операційну, фінансову й інвестиційну.

Операційна діяльність — основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.

До основної діяльності відносять операції, пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), які є визначальною метою створення суб’єкта господарювання і забезпечують основну частку його доходу.

Інша операційна діяльність включає реалізацію виробничих запасів, оперативну оренду активів тощо.

Інвестиційною діяльністю вважають придбання та реалізацію необоротних активів, фінансових інвестицій, а також інших активів, які не є еквівалентами грошових коштів.

Під фінансовою діяльністю розуміють діяльність, яка призводить до змін розміру та складу власного і позикового капіталу суб’єкта підприємницької діяльності[1, c. 207-209].

2. Удосконалення класифікації та поведінки витрат на підприємствах у ринковому середовищі

Найбільш важливе значення в обліку витрат займає поділ витрат за елементами і калькуляційними статтями. Елементи операційних витрат узагальнюються в формі звітності №2 „Звіт про фінансові результати» в П-му розділі і служать основою для визначення макроекономічних показників: валового прибутку, національного доходу. Класифікація за калькуляційними статтями витрат має важливе значення для визначення собівартості окремих видів продукції і фінансових результатів діяльності окремих структурних підрозділів.

Таким чином, чільне місце в управлінні підприємством займає обґрунтована класифікація витрат, яка є дуже важливою для розуміння того, як ними управляти. Це забезпечує правильне визначення собівартості продукції (робіт, послуг) в ринкових умовах й формування кінцевих фінансових результатів для здійснення ефективної діяльності підприємств в конкурентному середовищі.

Поведінка витрат (Cost Behavior) – це характер реагування витрат на зміни у діяльності підприємства.

Рис. 1. Поведінка витрат

Якщо ми хочемо керувати людьми, ми маємо розуміти, як люди поводяться в різних ситуаціях. Так само, як і люди, витрати «поводяться» по -різному. Витрати, як і люди, можуть бути дуже підступні [3, с. 28].

Зміни у складі й величині витрат відбуваються під впливом певних подій та операцій, що мають місце в процесі господарської діяльності. Тому діяльність, яка впливає на витрати, називають фактором витрат (Cost Driver).

Приклади факторів витрат для різних функцій бізнесу

Функція бізнесу	Фактори витрат
Дослідження і розробки	Кількість проектів Технічна складність проектів
Проектування продукції, послуг і процесів	Кількість виробів Кількість складових виробу
Виробництво	Обсяг виробництва Кількість переналагоджень обладнання Основна зарплата
Маркетинг	Кількість рекламних об`яв Кількість продавців Виручка
Доставка	Кількість замовників Вага вантажів Відстань перевезень
Обслуговування клієнтів	Кількість замовлень Час обслуговування
Управління	Кількість замовлень Кількість персоналу

Умови виробництва, як правило, доволі часто змінюються, тому в управлінському обліку важливим є не тільки аналіз поведінки витрат у певній діяльності, що називають сферою релевантності, а й в умовах невизначеності.

Адже поведінка витрат залежить від багатьох факторів, котрі, взаємодіючи між собою, зумовлюють те, що витрати відхиляються від заздалегідь визначених параметрів. У зв`язку з цим при оцінці поведінки витрат використовують аналіз їхньої чутливості на зміну тих чи інших факторів. За допомогою цього аналізу можна визначити і відхилення, зумовлені нестандартними ситуаціями, що призводять до зміни визначених показників обсягу виробництва й реалізації продукції.

Розуміти взаємозв`язок між витратами та певними факторами дуже важливо, оскільки це дає змогу передбачати майбутні релевантні витрати, що вкрай необхідно для прийняття управлінських рішень. Для опису поведінки витрат у літературі традиційно використовують терміни: «змінні витрати» і «постійні витрати», а також «напівзмінні витрати» і «напівпостійні витрати». При цьому як основний фактор витрат зазвичай розглядають обсяг діяльності (виробництва або реалізації) [4, с. 71].

Змінні витрати (Variable Cost) – це витрати, що змінюються прямо пропорційно до зміни обсягу діяльності (або іншого фактора витрат).

Типовим прикладом змінних витрат є прямі матеріальні витрати, відрядна зарплата, енергія для роботи устаткування, пальне для автомобілів, комісійні виплати торговим агентам.

Постійні витрати (Fixed Costs) – це витрати, що залишаються незмінними в разі зміни обсягу діяльності (або іншого фактора витрат).

Прикладом постійних витрат є прямолінійна амортизація, орендна плата, зарплата персоналу офісу тощо.

Напівзмінні витрати (Semivariable Costs) – це витрати, що змінюються, але не прямо пропорційно до зміни обсягу діяльності (або іншого фактора витрат).

Прикладом напівзмінних витрат є витрати на придбання матеріалів за умови отримання знижки в разі закупівлі великої партії та оплати понаднормової роботи.

Змішані витрати (Mixed Costs) – це витрати, що містять елементи як змінних, так і постійних витрат.

Типовим прикладом змішаних витрат є плата за телефон, яка включає постійні витрати у вигляді абонентної плати та змінні витрати – плату за міжміські розмови.

В основу розподілу витрат на постійні та змінні покладено припущення релевантного діапазону та часу.

Релевантний діапазон (Relevant Range) – це діапазон діяльності, в межах якого зберігається взаємозв`язок між величиною витрат та їх фактором.

Релевантним зазвичай є нормальний очікуваний діапазон діяльності підприємства.

За межами цього діапазону змінні витрати не є лінійною функцією обсягу внаслідок понаднормової оплати, знижок з обсягу закупівлі матеріалів, неефективного використання ресурсів тощо.

Тому змінні витрати можна відобразити прямою лінією лише в межах релевантного діапазону діяльності підприємства.

Своєю чергою, нічого постійного у світі немає. Тому постійні витрати є такими тільки в межах релевантного діапазону діяльності.

Зокрема, витрати на оренду зростатимуть, якщо збільшення обсягу виробництва потребуватиме додаткової площі. І навпаки, витрати на оренду можуть зменшуватися, якщо зниження обсягу виробництва спонукає підприємство до використання меншої площі.

Слід мати на увазі, що навіть у межах релевантного діапазону постійні витрати залишаються незмінними тільки впродовж певного часу.

Наприклад, внаслідок інфляції плата за оренду приміщення кафе у другому кварталі може бути вищою, ніж у попередньому. Але впродовж кварталу орендна плата не залежить від кількості відвідувачів кафе.

У багатьох випадках при досягненні певного рівня діяльності витрати змінюються різко, стрибками. Такі витрати називають напівпостійними або ступінчастими.

Напівпостійні витрати (Semifixed Costs) – це витрати, що змінюються ступінчасто при зміні обсягу діяльності.

Прикладом таких витрат є зарплата ремонтних робітників за умови, коли для обслуговування обладнання на кожні 1000 машино – годин потрібен один ремонтник.

Отже релевантними є лише майбутні витрати і доходи (грошові потоки). Те, що було в минулому, уже поховано. Некрологи написані і все стало досвідом. А ми не можемо вплинути на минуле. Ми можемо прораховувати лише майбутні рішення.

Приймаючи рішення, ми враховуватимемо не лише фінансові аспекти, а всю релевантну інформацію, і не грошову також. Тобто час, зручність – це теж релевантна інформація [2, с. 28].

Роль витрат у господарській діяльності підприємств незаперечна. Але лише чітко налагоджена система управління витратами дасть відчутні результати в фінансово – господарській діяльності підприємства. Уважне ставлення до вибору класифікації та аналізу поведінки витрат визначить, наскільки правильно організована система управління витратами. Пряма залежність прибутку підприємства від рівня витрат за умов пошуку резервів їх зниження дасть можливість швидшими темпами розвиватися компанії. В кінцевому підсумку розвиток суб`єктів господарювання і це стане конкурентною перевагою на ринку [10, с. 119].

Висновки

Витрати – це виражена в грошовому вимірнику сума спожитих в процесі господарської діяльності економічних ресурсів підприємства або збільшення його зобов’язань.

Можна виділити чотири групи підходів до визначення витрат: маржиналістська (неокласична) і трудова концепції витрат; економічний і бухгалтерський підхід до визначення витрат; класичний (технологічний) та інституційний підходи до визначення природи фірми і витрат; податковий підхід. В системі управління витратами всі класифікаційні ознаки взаємопов’язані, незалежно від підрозділів якими вони використовуються. В подальшому слід дослідити вплив різних видів витрат на прибуток та шляхи їх зниження.

Відсоткове співвідношення елементів витрат характеризує їх структуру. Так, наприклад, матеріаломісткими вважають галузі, у структурі витрат яких велика питома вага матеріальних витрат (харчова, легка промисловість), трудомісткими — галузі добувної промисловості, де витрати на зарплату становлять 50%. Фондомісткими вважають галузі, в структурі яких велику питому вагу мають амортизаційні відрахування (електроенергетика). Витрати виробництва поділяються на зовнішні та внутрішні.

Зовнішні витрати (їх ще називають явні, прямі, грошові) — це витрати підприємця на придбання ресурсів, які не належать даній фірмі. Наприклад, заробітна плата найманих працівників, витрати на придбання сировини, устаткування, сплата податків тощо.

Внутрішні витрати (або неявні, непрямі, неоплачувані) пов’язані з використанням факторів виробника, які перебувають у власності самої фірми (грошовий капітал, обладнання). Для розрахунку внутрішніх витрат підраховують ту вигоду, яку підприємство могло б мати, передавши власні ресурси на сторону.

Сучасна економічна наука відносить до внутрішніх витрат нормальний прибуток — мінімальну плату, необхідну для утримання підприємця в певній сфері бізнесу. Вирізнення зовнішніх і внутрішніх витрат необхідно для правильного визначення розміру прибутку, одержуваного підприємцем, отже, для оцінки реального стану справ у фірми.

Список використаної літератури

1. Бернар И. Толковый экономический и финансовый словарь: французская, русская, английская, немецкая, испанская терминология: В 2- х тт. / Бернар И., Колли Ж.-К. – М.: Междунар. отношения, 1997. – Т. I: Пер. с фр. – 1997. – 784 с.
2. Гальчинський А.С. Основи економічних знань: Навч. посіб. / А. С. Гальчинський, П. С. Єщенко, Ю. І. Палкін. – 2-ге вид., перероб. і допов. – К.: Вища шк., 2002. – 543 с.; іл.
3. Драган І. О. Облік у системі функцій управління витратами // Інвестиції: практика та досвід. – 2008. — № 16. – С. 30 – 33
4. Зазимко А. З. Політична економія: Структурно-логічний навч. посіб. – К.: КНЕУ, 2005. – 358 с.
5. Лахтіонова Л. А. Поняття категорії «витрати» відповідно до національних стандартів бухгалтерського обліку і міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності // Фінанси України. – 2006. — № 8. – С. 68 – 74
6. Мочерний С. В. Основи економічної теорії: Навч. посіб. / Мочерний С. В., Устенко О. А. – Вид. 2-ге, доп. – К.: ВЦ “Академія”, 2006. – 504 с. (Альма-матер).
7. Основи економічної теорії / [за редакцією Предборського В.А.]. – Київ. – Кондор. – 2002. – 621 с.
8. Пітюлич М.І. Економічна теорія. Посібник для студентів природничих факультетів / Пітюлич М.І., Кушнір Ю.Б. – Ужгород: Карпати, 2008, — 168 с.
9. Політична економія. Навч. посіб. / [за ред. В. О. Рибалкіна, В. Г. Бодрова]. – К.: Академвидав, 2007. – 672 с. (Альма-матер).
10. Райзберг Б.А. Современный экономический словарь / Райзберг Б.А., Лозовский Л.Ш., Стародубцева Е.Б. – 6-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 512 с. – (Библиотека словарей «ИНФРА-М»).
11. Сук Л. Склад і класифікація витрат на підприємствах // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2007. — № 20 (197). – С. 46 – 49
12. Турило А.М. Управління витратами підприємства: Навч. посібник. / Турило А.М., Кравчук Ю.Б., Турило А.А. – К.: Центр навчальної літератури, 2006. – 120 с.
13. Чайка В. М. Концепція і принципи формування системи функціонального управління витратами // Агросвіт. – 2007. — № 2. – С. 33 – 36
14. Шпикуляк О.Г. Ін-т витрат в економічній теорії і практиці // Економічні науки. Сер. «Облік і фінанси»: зб. наук. праць. – Луцьк, 2008. – Вип. 5(20), ч. 1. – 2008. – 367 с.
15. Шумило Ю. О. Уточнення теоретичної сутності категорії витрат в управлінні підприємством // Формування ринкових відносин в Україні. – 2008. — № 3 (82). – С. 117 – 119